 |
 |
|
УЧЕТ ЗАТРАТ НА МАТЕРИАЛЫПокупка, хранение и отпуск материалов Выделяют два типа материалов – прямые (основные) и косвенные (вспомогательные). Прямые (основные) материалы – сырье, из которого производят изделие. Примером могут служить доски, из которых сделаны столы и стулья или металл, из которого сделан корпус автомобиля. Косвенные (вспомогательные) материалы – это запасы, потребляемые в производстве или для других хозяйственных целей, но которые трудно соотнести (проследить) до конечных целевых затрат (продукции, услуг) или "прослеживание" которых возможно, но нецелесообразно по принципу "затраты-выгоды". Например: смазочные материалы, гайки, винты, заклепки, канцелярские товары, прочие материалы, используемые в процессе ведения хозяйства. Косвенные материалы составляют часть накладных расходов и включаются или в ПНР или списываются на административные и другие непроизводственные расходы, в зависимости от того, куда они были потрачены. Если рассматривать задачи собственно управленческого (а не только производственного) учета, то главной целью управления запасами является определение и поддержание оптимального уровня капиталовложений во все виды запасов – от сырья до готовой продукции. При установлении оптимального уровня запасов требуется обеспечить постоянное его поддержание, что необходимо для удовлетворения нужд производства и спроса потребителя. С другой стороны, следует избегать чрезмерных запасов, так как в запасы будут вложены средства, которые можно было бы с выгодой использовать для других целей. Установление оптимального уровня запасов имеет первостепенное значение для их контроля, однако наша главная задача в данной главе – рассмотреть процедуры производственного учета сырья и материалов. Заведующий складом (и/или отдел снабжения) несет ответственность за обеспечение оптимального уровня запасов по каждому виду находящихся на хранении материалов, и ему необходимо вести строгий учет количества наличных материалов по каждому виду. Эта учетная информация собирается в складской карточке. Когда запасы тех или иных материалов достигают уровня, когда необходимо пополнение, заведующий сладом заполняет требование для отдела снабжения – приобрести данный материал в размере оптимального заказа. Отдел снабжения составляет заказ на поставку, где указывает перечень и требуемое количество. Служащий, ответственный за закупки, выбирает соответствующего поставщика, основываясь на информации экспертов, которой располагает отдел, а затем составляет заказ на поставку (договор), в котором содержится просьба к поставщику поставить материалы, перечисленные в заказе. При отгрузке материалов, поставщик выписывает счет-фактуру (накладную, инвойс), где проставляются все необходимые реквизиты. Покупатель выписывает материально-ответственному лицу (экспедитору) доверенность, на право получения материалов от поставщика. Когда материал поступил, отдел приемки товара определяет количество, качество, поставщика и номер заказа на закупку, к которому он относится. Полная информация о материале заносится в извещение о получении материалов или приходный ордер. При приемке материалов отделом материальных запасов (отделом хранения или складом) их осматривают, сверяют с данными счет-фактуры (накладной) на груз, заполненной поставщиком, и копией заказа на поставку. Известив о получении материалов бухгалтерию (счет-фактура на груз, копия приходного ордера), делаются необходимые записи в соответствующей карточке складского учета. Работник склада несет ответственность за то, что материалы:
Планово-производственный отдел (планово-экономический отдел) отвечает за осуществление производственного процесса в соответствии с производственными планами и запланированными уровнями запасов. Формальным основанием для того, чтобы приступить к производству, является заказ на производство (производственное задание, наряд). Планово-экономический отдел также определяет количество и перечень материалов, необходимых для выполнения наряда. Материалы, отпущенные производственным цехам, отпускаются и контролируются посредством требований на отпуск материалов или лимитно-заборных карт. Требования выполняют две функции:
Последний этап состоит из следующих операций, осуществляемых бухгалтерией:
Карточка складского учета может фиксировать только количественные показатели, а стоимостную величину отпуска можно вывести исходя из применяемого метода оценки отпущенных материалов (ФИФО, ЛИФО и т.д.). Себестоимость товарно-материальных запасов включает в себя все затраты на приобретение и транспортно-заготовительные расходы, связанные с доставкой товарно-материальных запасов к месту их расположения и приведением в надлежащее состояние. Расходы на приобретение товарно-материальных запасов включают в себя стоимость приобретения, импортных таможенных пошлин и сборов, расходы по сертификации продукции, комиссионные вознаграждения, уплаченные снабженческим, посредническим организациям, налоги (кроме тех, которые предприятие в последующем получает обратно в виде зачета, как, например, налог на добавленную стоимость), а также транспортно заготовительные расходы, обслуживание и другие затраты, непосредственно связанные с приобретением запасов. Торговые дисконты, скидки и другие подобные вычеты производятся при определении затрат на приобретение товарно-материальных запасов. В идеале затраты на транспортировку, требуемые поставщиками должны включаться в закупочную стоимость материалов, если можно эти расходы рассматривать как прямые. Обычно плата за доставку проставляется отдельно в накладной к партии доставленных материалов. Распределение таких расходов между различными материалами в партии должно производиться в соответствии либо со стоимостью, либо с весом материалов. Если эти расходы незначительны (несущественны), то можно упростить учет и отнести их к общепроизводственным накладным расходам. Затраты на перемещение материалов после оприходования на склад – это затраты, связанные с приемкой, складированием, выдачей и передвижением грузов внутри предприятия после их первоначального оприходования. Куда включать такие затраты? Один подход заключается в том, чтобы включать эти расходы в затраты на материалы, установив отдельную норму расходов на перемещение материалов в зависимости от их стоимости. Альтернативный подход заключается в установлении нормы расходов на перемещение материалов в зависимости от их веса. Однако установление отдельной нормы расходов на перемещение материалов требует слишком много времени и средств, плюс ко всему эта норма может часто пересматриваться, и по этой причине многие компании включают эти расходы в производственные накладные расходы, руководствуясь принципом "затраты-выгоды". Определение стоимости отпускаемых в производство материалов Постоянная и периодическая система учета товарно-материальных запасов (ТМЗ). Непрерывный (постоянный) учет ТМЗ При использовании системы непрерывного учета на балансовых счетах ТМЗ ведется подробное отражение поступлений и выбытий товарно-материальных запасов. В результате этого в течение всего отчетного периода известны как наличие определенных видов ТМЗ на каждую определенную дату, так и себестоимость реализованных запасов. Себестоимость реализованных (отпущенных) ТМЗ не является расчетной суммой, так как вы отслеживаете ее по мере их реализации или выбытия. Периодический учет ТМЗ При применении системы периодического учета детальный учет ТМЗ в течение года (или квартала, месяца, недели) не ведется. Фактическое наличие товарно-материальных запасов определяется по результатам инвентаризации наличных запасов. Себестоимость реализованных (отпущенных) ТМЗ не может быть определена до завершения инвентаризации, так как расчет себестоимости реализованных или выбывших ТМЗ осуществляется по формуле:
При применении системы периодического учета остатки на балансовых счетах товарно-материальных запасов остаются на первоначальном уровне до тех пор, пока не будет закончена инвентаризация. Все движение ТМЗ отражается на временных счетах расходов, например, приобретение материалов отражается не на балансовом счете "Основные материальные запасы", а по дебету счета "Приобретение материалов". В конце отчетного периода по результатам инвентаризации остатков ТМЗ делается корректировочная проводка дебитованием или кредитованием балансовых счетов по учету ТМЗ в корреспонденции со счетами "Корректировки по товарно-материальным запасам". Сумма на счете "Приобретение материалов" минус сумма на счете "Корректировки по ТМЗ" за период представляют собой себестоимость отпущенных (реализованных) материалов. LIFO, FIFO, метод средневзвешенной и нормативной стоимости. Трудность, возникающая при отпуске материалов, заключается в том: по какой стоимости их отпускать? Это происходит потому, что материалы одного и того же вида могли быть закуплены по различным ценам. Фактическая стоимость может в таком случае иметь несколько значений, и необходимо выбрать какой-то один метод определения стоимости отпускаемых материалов. Имеется несколько методов, которые могут быть использованы для расчета стоимости отпущенных материалов и оценки конечных запасов:
Средневзвешенная стоимость (AVECO) Запасы оцениваются по средней стоимости всех запасов имеющихся в наличии в течение периода. Пример (периодическая месячная AVECO):
Метод оценки запасов по ценам первых закупок (FIFO) Данный метод предполагает, что запасы используются в том порядке, в котором они были приобретены. Себестоимость запасов на конец периода отражают последние по сроку покупки, а произведенная продукция (отпущенные материалы) соотносится с более ранними покупками. Используя вышеприведенный пример, приходим к следующим результатам (периодический учет, FIFO):
Метод оценки запасов по ценам последних закупок (LIFO) Согласно данному методу себестоимость запасов, приобретенных последними, используется для определения себестоимости отпуска, а себестоимость запасов на конец периода рассчитывается на основе себестоимости материалов, приобретенных первыми. Используя наш пример, приходим к следующим результатам (периодический учет, LIFO):
При этом методе материалы, отпущенные в производство, оцениваются по их нормативной стоимости. Разницы между фактической ценой и нормативной стоимостью накапливаются на отдельном счете отклонений. При методе AVECO стоимость каждой единицы определяется из средневзвешенной стоимости единиц на начало периода и из стоимости единиц, приобретенных или произведенных в течение периода. Средняя может быть вычислена на периодической основе, или по ходу каждой дополнительной поставки (непрерывный учет), в зависимости от учетной политики, принятой на предприятии. Формула AVECO:
Непрерывно взвешиваемая средняя рассчитывается после каждой поставки. Этот метод используется для оценки всех последующих отпусков материалов до следующей поставки. Периодически взвешиваемая средняя предполагает, что отпуск ТМЗ в течение периода оценивается по средней из всех цен периода и рассчитывается только в конце периода. По методу ФИФО единицы товарно-материальных запасов, которые были приобретены сначала, выбывают (реализуются) первыми, и, следовательно, единицы, оставшиеся в товарно-материальных запасах на конец периода – это те, которые были приобретены или произведены последними. Периодический и непрерывный метод FIFO дает одинаковые результаты, так как себестоимость запасов на конец периода все равно состоит из самых свежих закупок. По методу ЛИФО предполагается, что первоочередно списываются (расходуются, реализуются) ТМЗ полученные по ценам последних закупок, следовательно, остатки ТМЗ на конец периода состоят из цен более раннего поступления. Периодический и непрерывный метод LIFO различаются, так как остатки на конец периода должны состоять из самых старых запасов, а в течение периода может произойти ликвидация слоев материалов по ценам, которые были на начало периода. Выбор метода учета ТМЗ. Цель сбора данных в системе накопления затрат – установить, каковы затраты по двум главным объектам – продукту (оценки стоимости запаса) и центрам ответственности (в целях контроля за уровнем материалов). Таким образом, система накопления затрат – это стимулирование затрат по центрам ответственности и распределение этих затрат на калькуляционную единицу этих центров. Второй этап обычно называется калькуляцией себестоимости продукции. Метод, выбранный с тем, чтобы удовлетворять требованиям внешней отчетности, скорее всего будет неприемлемым для принятия решений, так как затраты на выполнение заказов учитываются по фактическим расходам прошлого периода, тогда как для принятия решений необходима информация о будущих издержках и оптимальных расходах. Предприятию необходимо самостоятельно выбрать метод учета ТМЗ, исходя из специфики внешних и внутренних потребностей и прописать этот метод в учетной политике. Для этого необходимо знать преимущества и недостатки каждого из методов. Преимущества ФИФО: производит более реалистичную оценку ТМЗ в балансе по сравнению с другими методами, так как стоимость остатков самая "свежая". Недостатки: приводит к устаревшим производственным затратам и, следовательно, потенциально занижает (в условиях роста цен) себестоимость продукции, тем самым завышая прибыль, сложен в расчетах. Преимуществами ЛИФО можно считать: уменьшение налогов в период роста цен (когда налоговые органы допускают метод LIFO), соблюдение принципов соответствия доходов и расходов периода, что дает более справедливую оценку себестоимости и прибыли, так как в расходы попадают самые "свежие" закупки. Недостатками ЛИФО является: занижение ТМЗ в балансе в период роста цен, сокращение прибыли для акционеров, сложен в расчетах Преимущества метода средневзвешенной стоимости: прост в применении, количество расчетов сведено к минимуму. Недостатки: приводит к оценкам запасов и производственных затрат, отличным от реальных значений. Метод нормативной стоимости – преимущества: облегчает учет запасов, поскольку нет необходимости в регистрации стоимостей. Недостатки: нормативная стоимость может не отражать текущую стоимость, и оценка запасов может быть нереальной. |