Форум бухгалтеров и предпринимателей Узбекистана

[Tru_ta_ta]

В последнее время в Узбекистане все больше проявляют интерес к оценке патентов, авторских прав, прав пользования и других нематериальных активов. Появились даже компании, предлагающие предприятиям услуги по капитализации интеллектуальной собственности. Указывая при этом на примеры мировых брендов (Coca-Cola, Apple и другие), они сравнивают их оценочную стоимость со стоимостью материальных активов предприятий, владеющих этими брендами...
Статья ниже.

[Murad aka]

Затраты на нематериальные активы – что можно капитализировать?

№ 19 НТВ, 12 мая 2015

В последнее время в Узбекистане все больше проявляют интерес к оценке патентов, авторских прав, прав пользования и других нематериальных активов. Появились даже компании, предлагающие предприятиям услуги по капитализации интеллектуальной собственности. Указывая при этом на примеры мировых брендов (Coca-Cola, Apple и другие), они сравнивают их оценочную стоимость со стоимостью материальных активов предприятий, владеющих этими брендами.

Попробуем разобраться, насколько обоснованы национальными стандартами бухгалтерского учета и международными стандартами финансовой отчетности такие предложения по «превращению» расходов предприятия в прибыль и активы.

ВОПРОСЫ учета нематериальных активов регулируют НСБУ N 7 «Нематериальные активы»1, НСБУ N 11 «Затраты на научно-исследовательские и опытно-конструкторские разработки»2, а в международной практике – МСФО 38 «Нематериальные активы». В частности, пункт 10 НСБУ N 7 приводит примеры объектов, которые могут быть отнесены к нематериальным активам при выполнении указанных в Стандарте условий. К ним могут быть отнесены:

а) исключительное право патентообладателя на изобретение, промышленный образец, полезную модель;

б) исключительное право автора или иного правообладателя на программы для ЭВМ, базы данных;

в) исключительное право автора или иного правообладателя на топологии интегральных микросхем;

г) исключительное право правообладателя на товарный знак и знак обслуживания, а также право пользования наименованием места происхождения товара;

д) исключительное право патентообладателя на селекционные достижения;

е) гудвилл;

ж) права пользования природными ресурсами, то есть право пользования недрами, другими ресурсами природной среды, геологической и другой информацией о природной среде и т.п.;

з) право пользования земельным участком;

и) прочие нематериальные активы (право на производство продукции, выполнение работ и оказание услуг, пользование экономическими и другими привилегиями и т.п.).

КАКИЕ же затраты можно включать в стоимость нематериальных активов, созданных самим предприятием (например, затраты по патенту на промышленный образец)?

В пункте 15 НСБУ N 7 указано, что первоначальная стоимость нематериальных активов, созданных (изготовленных) самим предприятием, определяется как сумма фактических затрат на научно-исследовательские и опытно-конструкторские разработки. Их состав определяется в соответствии с НСБУ N 11. Проценты по кредитам, полученным для разработки нематериальных активов, включаются в их первоначальную стоимость.

Определения научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ (НИОКР) приведены в пунктах 7–10 НСБУ N 11. В расходы на них включаются все затраты, непосредственно связанные с научно-исследовательской и опытно-конструкторской деятельностью или которые могут быть обоснованно отнесены к этим видам деятельности (пункт 11 НСБУ N 11). В их число, согласно пункту 12 НСБУ N 11, входят:

затраты на заработную плату и прочие выплаты работникам, занятым в НИОКР;
стоимость материалов и услуг, используемых в ходе НИОКР;
износ основных средств по мере использования этих активов в НИОКР;
накладные расходы, непосредственно связанные с НИОКР;
прочие расходы, такие как амортизация патентов и лицензий, в той степени, в какой эти активы используются в НИОКР.
Расходы на реализацию не включаются в затраты на научно-исследовательские и опытно-конструкторские разработки (пункт 13 НСБУ N 11).

Таким образом, предприятие не может включать в состав НИОКР, к примеру, зарплату директора и другие административные и общехозяйственные расходы, которые не связаны напрямую с разработками.

Далее Стандарт указывает, что затраты на научно-исследовательские разработки признаются в качестве расхода в том отчетном периоде, в котором они были понесены, и не должны признаваться активом в последующем периоде (пункт 14 НСБУ N 11). А затраты на опытно-конструкторские разработки признаются расходом в том отчетном периоде, когда они были понесены, если они не удовлетворяют критериям признания актива (пункт 15 НСБУ N 11).

КАКОВЫ же критерии признания затрат на опытно-конструкторские разработки (ОКР) нематериальным активом? Они признаются таковым при соответствии следующим критериям (пункт 16 НСБУ N 11):

продукт или процесс четко определены, а относящиеся к ним затраты могут быть отдельно установлены и надежно измерены;
техническая осуществимость продукта или процесса может быть продемонстрирована;
хозсубъект намеревается производить, продавать или использовать продукт или технологию;
наличие рынка для продукта или технологии, а в случае использования для собственных нужд его польза для субъекта может быть продемонстрирована;
наличие достаточных ресурсов или возможность продемонстрировать их доступность для завершения проекта и поставки на рынок, или применение продукта (технологии).
В соответствии с пунктом 17 НСБУ N 11 затраты на ОКР, признанные активом, не должны превышать сумму, которая может быть возмещена соответствующими будущими доходами после вычета:

дальнейших затрат на ОКР;
соответствующих производственных затрат;
административных расходов и расходов на реализацию, понесенных непосредственно при реализации продукта.
ЗАТРАТЫ на опытно-конструкторскую разработку проекта могут отвечать определению актива, но они могут не соответствовать критериям его признания из-за недостаточной определенности того, что хозсубъект получит от них будущие экономические выгоды. В таких условиях затраты на ОКР признаются расходом в периоде, когда они были понесены, и не признаются активом в последующем периоде (пункт 18 НСБУ N 11).

Согласно пункту 8 НСБУ N 7 вероятность получения предприятием в будущем экономических выгод, связанных с нематериальным активом, существует только тогда, когда:

а) доказуемы способность актива увеличить будущие экономические выгоды (доход) хозсубъекта, а также намерение предприятия использовать его с этой целью;

б) существуют достаточные ресурсы или можно доказать их доступность, чтобы предприятие могло извлечь ожидаемые экономические выгоды.

Таким образом, чтобы «капитализировать» затраты на опытно-конструкторские разработки как объект нематериального актива (к примеру, промышленный образец, полезную модель или авторское право на программу ЭВМ), нужно соблюсти довольно жесткие условия. При этом затраты на научно-исследовательские разработки запрещено признавать активом.

Также следует отметить, что затраты на опытно-конструкторские разработки, первоначально признанные в качестве расходов, не следует признавать активом в последующие отчетные периоды (пункт 15 НСБУ N 11). Это значит, что предприятие не может «вытащить» из нераспределенной прибыли расходы прошлых лет и «капитализировать» их в текущем периоде как нематериальный актив. Таковым могут быть признаны только затраты на опытно-конструкторские разработки с даты удовлетворения ими указанных выше критериев (пункт 16 НСБУ N 11). Дополнительные ограничения по «капитализации» затрат на ОКР прописаны в пунктах 22, 23 НСБУ N 11.

ПОХОЖИЕ условия содержит МСФО 38 «Нематериальные активы». Он запрещает признавать в качестве внутренне созданных нематериальных активов: торговые марки (бренды), титульные данные, издательские права, списки клиентов и аналогичные по существу статьи, созданные самим предприятием. Затраты на них невозможно отличить от затрат на развитие бизнеса в целом. Следовательно, такие статьи не подлежат признанию в качестве нематериальных активов (пункты 63, 64 МСФО 38).

Помимо этого, НСБУ и МСФО запрещают признание активом внутренне созданного гудвилла.

ЧТО КАСАЕТСЯ стоимости мировых брендов (Coca-Cola, Apple и других) по сравнению со стоимостью материальных активов, владеющих ими предприятий, то, действительно, периодически СМИ публикуют информацию об оценках мировых брендов, проводимых различными компаниями. Но следует понимать, что внутренне созданные бренды не отражаются на балансах предприятий – владельцев брендов, так как принципы бухгалтерского учета запрещают это делать. Если, к примеру, бренд Coca-Cola в 2014 году оценивался в 80,7 млрд долларов, это вовсе не означает, что в балансе компании Coca-Cola можно найти эту сумму в строке «Нематериальные активы». Такие оценки используются для сравнения при составлении различных рейтингов по отраслям и странам.

В заключение следует упомянуть, что капитализация расходов, не отвечающих критериям признания активов, – это не что иное, как попытка манипулирования в финансовой отчетности. Предприятие пытается «спрятать» расходы и этим повысить свою привлекательность для инвесторов и кредиторов. Согласно МСФО 8 «Учетная политика, изменения в бухгалтерских оценках и ошибки» финансовая отчетность не соответствует международным стандартам (а значит, не может рассматриваться как достоверно представленная), если она содержит существенные или несущественные ошибки, совершенные для достижения определенного представления финансового положения предприятия, финансовых результатов или движения денежных средств.

Андрей Байрашев,

эксперт по МСФО

ОНК ООО «Rastax Group»

1Утвержден приказом министра финансов, зарегистрированным МЮ 27.06.2005 г. N 1485.

2Утвержден МФ, зарегистрирован МЮ 28.12.1998 г. N 581.